Пример лизинга 1
Организация регулярно привлекает денежные средства на пополнение оборотных средств путем заключения кредитных договоров. По состоянию на 01.01.2004 г. остаток таких непогашенных кредитов составил 100 000 руб. На те же цели организация дополнительно получила: в январе 2004 г. - 150 000 руб., в феврале 2004 г. - 300 000 руб.
В январе 2004 г. организация заключила договор купли-продажи на покупку оборудования для его дальнейшей передачи в лизинг. Стоимость оборудования согласно договору купли-продажи - 700 000 руб. В связи с отсутствием собственных источников организация финансирует покупку оборудования за счет заемных средств. Соответствующий краткосрочный кредит на сумму 400 000 руб. организация получила в феврале 2004 г. Расходы на оплату процентов, связанных с использованием кредитов, получаемых на пополнение оборотных средств, составили: в январе - 3000 руб., в феврале - 7000 руб., в марте - 7000 руб. Расходы на оплату процентов за кредит, полученный на финансирование покупки оборудования, составили: в феврале - 10 000 руб., в марте - 10 000 руб.
Продавцу перечислено 700 000 руб. Все полученные кредиты организация начала погашать с апреля 2004 г.
Рассчитаем средневзвешенную сумму кредитов, не погашенных в течение отчетного периода (I квартала 2004 г.). Для этого сначала суммируются остатки непогашенных кредитов на 1-е число каждого календарного месяца отчетного периода. Затем полученная сумма делится на число календарных месяцев в отчетном периоде.
Остатки непогашенных кредитов:
на 1 января 2004 г. - 100 000 руб.;
на 1 февраля 2004 г. - 650 000 руб. (200 000 руб. + 150 000 руб. + 300 000 руб.);
на 1 марта 2004 г. - 1 050 000 руб. (200 000 руб. + 150 000 руб. + 300 000 руб. + 400 000 руб.).
Средневзвешенная сумма непогашенных кредитов в I квартале 2004 г. равна 600 000 руб.((100 000 руб. + 650 000 руб. + 1 050 000 руб.) / 3), в том числе средневзвешенная сумма непогашенных кредитов, предназначенных для финансирования покупки оборудования, - 133 333 руб. ((0 руб. + 0 руб. + 400 000 руб.) / 3).
Общая сумма затрат, связанных с использованием кредитов в отчетном периоде, составит 37 000 руб. (3000 руб. + 7000 руб. + 7000 руб. + 10 000 руб. + 10 000 руб.), в том числе по кредитам, предназначенным для финансирования приобретения инвестиционного актива, - 20 000 руб. (10 000 руб. + 10 000 руб.).
В I квартале фактически израсходовано на приобретение лизингового имущества 700 000 руб. Из них за счет заемных средств, полученных на пополнение оборотных средств, - 300 000 руб. (700 000 руб. - 400 000 руб.).
Средневзвешенная ставка затрат по кредитам, предназначенным на пополнение оборотных средств, - 7,77% ((37 000 руб. - 20 000 руб.) / (600 000 руб. - 133 333 руб.) х 100%).
Сумма затрат по кредитам, подлежащим включению в первоначальную стоимость оборудования, составляет 43 310 руб. (20 000 руб. + (300 000 руб. х 7,77%)).
Таким образом, помимо расходов на оплату процентов по кредиту, полученному специально для финансирования покупки оборудования (20 000 руб.), в первоначальную стоимость инвестиционного актива включается сумма расходов на обслуживание кредитов, не предназначенных, но фактически использованных на данные цели (23 310 руб.).
Все затраты, связанные с приобретением лизингового имущества за счет собственных или заемных средств, отражаются у лизингодателя по Дебету счета 08 "Вложения во внеоборотные активы" субсчет "Приобретение отдельных объектов основных средств". Поскольку организациям предоставлено право выбирать структуру аналитического учета (в том числе открытие субсчетов к синтетическим счетам), вышеуказанный субсчет к счету 08 "Вложения во внеоборотные активы", на наш взгляд, целесообразно было бы назвать "Приобретение лизингового имущества".
Затем по мере формирования первоначальной стоимости предмета лизинга и его готовности к передаче лизингополучателю сумма всех затрат, связанных с его приобретением, приходуется по Дебету счета 03 "Доходные вложения в материальные ценности" субсчет "Имущество для сдачи в аренду" в корреспонденции с Кредитом счета 08 "Вложения во внеоборотные активы". В данном случае опять-таки, чтобы не было путаницы с операциями "обыкновенной" аренды, желательно субсчет к счету 03 "Доходные вложения в материальные ценности" назвать "Лизинговое имущество", но это, как говорилось выше, на усмотрение организации.
Условия передачи имущества арендатору в общем случае должны быть определены в договоре финансовой аренды. Согласно ст. 668 ГК РФ, если иное не предусмотрено договором финансовой аренды, имущество, являющееся предметом договора, передается продавцом непосредственно арендатору в его местонахождении.
Если по условиям договора лизинга лизинговое имущество поставляется продавцом непосредственно лизингополучателю, минуя лизингодателя, то указанные записи делаются в бухгалтерском учете транзитом на основании первичного учетного документа лизингополучателя (или акта (протокола) приемки лизингового имущества).
Если по договору лизинга предмет лизинга должен учитываться на балансе лизингодателя, то его передача лизингополучателю может отражаться лишь записями в аналитическом учете к счету 03 "Доходные вложения в материальные ценности":
Дебет 03 "Доходные вложения в материальные ценности", субсчет "Лизинговое имущество, переданное лизингополучателю",
Кредит 03 "Доходные вложения в материальные ценности", субсчет "Лизинговое имущество".
Обратите внимание на то, что в соответствии с п. 8 ПБУ 6/01 затраты на приобретение основных средств определяются с учетом суммовых разниц. Суммовые разницы образуются, когда стоимость основных средств установлена в валюте, а оплата производится после оприходования объектов в рублях.
Таким образом, при приобретении предмета лизинга лизингодателем первоначальная стоимость имущества в бухгалтерском учете должна быть сформирована с учетом суммовых разниц.
В январе 2004 г. организация заключила договор купли-продажи на покупку оборудования для его дальнейшей передачи в лизинг. Стоимость оборудования согласно договору купли-продажи - 700 000 руб. В связи с отсутствием собственных источников организация финансирует покупку оборудования за счет заемных средств. Соответствующий краткосрочный кредит на сумму 400 000 руб. организация получила в феврале 2004 г. Расходы на оплату процентов, связанных с использованием кредитов, получаемых на пополнение оборотных средств, составили: в январе - 3000 руб., в феврале - 7000 руб., в марте - 7000 руб. Расходы на оплату процентов за кредит, полученный на финансирование покупки оборудования, составили: в феврале - 10 000 руб., в марте - 10 000 руб.
Продавцу перечислено 700 000 руб. Все полученные кредиты организация начала погашать с апреля 2004 г.
Рассчитаем средневзвешенную сумму кредитов, не погашенных в течение отчетного периода (I квартала 2004 г.). Для этого сначала суммируются остатки непогашенных кредитов на 1-е число каждого календарного месяца отчетного периода. Затем полученная сумма делится на число календарных месяцев в отчетном периоде.
Остатки непогашенных кредитов:
на 1 января 2004 г. - 100 000 руб.;
на 1 февраля 2004 г. - 650 000 руб. (200 000 руб. + 150 000 руб. + 300 000 руб.);
на 1 марта 2004 г. - 1 050 000 руб. (200 000 руб. + 150 000 руб. + 300 000 руб. + 400 000 руб.).
Средневзвешенная сумма непогашенных кредитов в I квартале 2004 г. равна 600 000 руб.((100 000 руб. + 650 000 руб. + 1 050 000 руб.) / 3), в том числе средневзвешенная сумма непогашенных кредитов, предназначенных для финансирования покупки оборудования, - 133 333 руб. ((0 руб. + 0 руб. + 400 000 руб.) / 3).
Общая сумма затрат, связанных с использованием кредитов в отчетном периоде, составит 37 000 руб. (3000 руб. + 7000 руб. + 7000 руб. + 10 000 руб. + 10 000 руб.), в том числе по кредитам, предназначенным для финансирования приобретения инвестиционного актива, - 20 000 руб. (10 000 руб. + 10 000 руб.).
В I квартале фактически израсходовано на приобретение лизингового имущества 700 000 руб. Из них за счет заемных средств, полученных на пополнение оборотных средств, - 300 000 руб. (700 000 руб. - 400 000 руб.).
Средневзвешенная ставка затрат по кредитам, предназначенным на пополнение оборотных средств, - 7,77% ((37 000 руб. - 20 000 руб.) / (600 000 руб. - 133 333 руб.) х 100%).
Сумма затрат по кредитам, подлежащим включению в первоначальную стоимость оборудования, составляет 43 310 руб. (20 000 руб. + (300 000 руб. х 7,77%)).
Таким образом, помимо расходов на оплату процентов по кредиту, полученному специально для финансирования покупки оборудования (20 000 руб.), в первоначальную стоимость инвестиционного актива включается сумма расходов на обслуживание кредитов, не предназначенных, но фактически использованных на данные цели (23 310 руб.).
Все затраты, связанные с приобретением лизингового имущества за счет собственных или заемных средств, отражаются у лизингодателя по Дебету счета 08 "Вложения во внеоборотные активы" субсчет "Приобретение отдельных объектов основных средств". Поскольку организациям предоставлено право выбирать структуру аналитического учета (в том числе открытие субсчетов к синтетическим счетам), вышеуказанный субсчет к счету 08 "Вложения во внеоборотные активы", на наш взгляд, целесообразно было бы назвать "Приобретение лизингового имущества".
Затем по мере формирования первоначальной стоимости предмета лизинга и его готовности к передаче лизингополучателю сумма всех затрат, связанных с его приобретением, приходуется по Дебету счета 03 "Доходные вложения в материальные ценности" субсчет "Имущество для сдачи в аренду" в корреспонденции с Кредитом счета 08 "Вложения во внеоборотные активы". В данном случае опять-таки, чтобы не было путаницы с операциями "обыкновенной" аренды, желательно субсчет к счету 03 "Доходные вложения в материальные ценности" назвать "Лизинговое имущество", но это, как говорилось выше, на усмотрение организации.
Условия передачи имущества арендатору в общем случае должны быть определены в договоре финансовой аренды. Согласно ст. 668 ГК РФ, если иное не предусмотрено договором финансовой аренды, имущество, являющееся предметом договора, передается продавцом непосредственно арендатору в его местонахождении.
Если по условиям договора лизинга лизинговое имущество поставляется продавцом непосредственно лизингополучателю, минуя лизингодателя, то указанные записи делаются в бухгалтерском учете транзитом на основании первичного учетного документа лизингополучателя (или акта (протокола) приемки лизингового имущества).
Если по договору лизинга предмет лизинга должен учитываться на балансе лизингодателя, то его передача лизингополучателю может отражаться лишь записями в аналитическом учете к счету 03 "Доходные вложения в материальные ценности":
Дебет 03 "Доходные вложения в материальные ценности", субсчет "Лизинговое имущество, переданное лизингополучателю",
Кредит 03 "Доходные вложения в материальные ценности", субсчет "Лизинговое имущество".
Обратите внимание на то, что в соответствии с п. 8 ПБУ 6/01 затраты на приобретение основных средств определяются с учетом суммовых разниц. Суммовые разницы образуются, когда стоимость основных средств установлена в валюте, а оплата производится после оприходования объектов в рублях.
Таким образом, при приобретении предмета лизинга лизингодателем первоначальная стоимость имущества в бухгалтерском учете должна быть сформирована с учетом суммовых разниц.